Geldwerte Leistungen einer GmbH und Steuerhinterziehung: Beweislast und Busse

Sachverhalt

Parteien und Instanzen: Der Beschwerdeführer, waadtländischer Steuerpflichtiger ([A.] ), vertreten durch eine Treuhandgesellschaft, erhebt Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts des Kantons Waadt, Abteilung Verwaltungs- und öffentliches Recht, vom 4. November 2020 (FI.2019.0127). Die Beschwerdegegnerin ist die kantonale Steuerverwaltung des Kantons Waadt. Die Eidgenössische Steuerverwaltung schliesst sich der Vernehmlassung der kantonalen Verwaltung an.

Sachverhalt Der Beschwerdeführer gründete 2005 zusammen mit seinen Onkeln die [C. GmbH] , die im Generalunternehmungsbereich und im Schalungsbau tätig war; über sie wurde am 30. November 2009 der Konkurs eröffnet. Im August 2006 gründete er mit seiner Ehefrau die [G. GmbH] , die im Schalungsbau tätig war. Er hielt darin 19'000 Fr. des Stammkapitals von 20'000 Fr., ab April 2009 sämtliche Anteile; er verfügte über die Einzelunterschrift. Die Eheleute wurden für 2006 bis 2008 gemeinsam und ab 2009 getrennt veranlagt und liessen sich 2012 scheiden.

Nachbesteuerungs- und Steuerhinterziehungsverfahren: Im Jahr 2012 eröffnete die kantonale Verwaltung ein Verfahren gegen die [G. GmbH] (Perioden 2007 bis 2011) und anschliessend gegen den Beschwerdeführer und seine geschiedene Ehefrau (2006 bis 2008). Sie stellte fest, dass die Gesellschaft auf einem nicht deklarierten Bankkonto 1'103'219 Fr. vereinnahmt hatte, die nicht verbucht worden waren. Die Abflüsse erfolgten bar und betrafen auf den Tausender gerundete Beträge. Die Verwaltung war bereit, Subunternehmerkosten zu berücksichtigen, und setzte eine Aufrechnung von 141'684 Fr. fest (Nettomarge von 11%), welcher die Gesellschaft zustimmte. Ausserdem nahm sie für 2006 bis 2010 Aufwendungen auf, die nach kaufmännischem Gebrauch nicht gerechtfertigt waren (1'236 Fr., 22'084 Fr., 80'125 Fr., 54'255 Fr., 18'449 Fr.).

Verfügungen: Am 11. Dezember 2017 erliess die kantonale Verwaltung drei Verfügungen: Nachsteuern für 2006 und 2008, Bussen wegen Steuerhinterziehung für 2006 bis 2008 sowie Nachsteuern und Bussen für 2009 bis 2013. Sie qualifizierte drei geldwerte Leistungen des Beschwerdeführers: den nicht deklarierten Umsatz (141'684 Fr.), die nach kaufmännischem Gebrauch nicht gerechtfertigten Aufwendungen und die Nutzung eines Privatfahrzeugs, das 2007 mit 60'000 Fr. verbucht war. Auf Einsprache hin verfügte die Verwaltung am 4. Juni 2019 nach vorgängiger Anhörung des Steuerpflichtigen und in reformatio in pejus, die Umsatzaufrechnung auf 1'103'219 Fr. zu erhöhen. Daraus ergab sich eine Steuernachforderung von 622'272 Fr. und Bussen von 417'900 Fr.

Kantonales Urteil: Das Kantonsgericht hiess die Beschwerde vom 4. Juli 2019 teilweise gut, reduzierte die Umsatzaufrechnung auf 141'684 Fr. (verteilt auf 2007 bis 2009), bestätigte die Aufrechnung von 106'876 Fr. 94 für nicht gerechtfertigte Aufwendungen in den Jahren 2008 und 2009, bestätigte die nicht angefochtene Leistung im Zusammenhang mit dem Fahrzeug, hob den Einspracheentscheid betreffend das steuerbare Einkommen und Vermögen für 2007 bis 2009 auf und wies die Sache zur Neuberechnung an die kantonale Verwaltung zurück.

Anträge vor Bundesgericht: Der Beschwerdeführer beantragt mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten die Aufhebung des Urteils, soweit es geldwerte Leistungen im Zusammenhang mit dem nicht verbuchten Umsatz und den ungerechtfertigten Aufwendungen bejaht, die Abweisung der Nachsteuern und Bussen für 2006 bis 2009 (DBG und ICC) sowie eventualiter die Rückweisung an die kantonale Verwaltung. Das Kantonsgericht verzichtet auf eine Vernehmlassung; die kantonale Verwaltung beantragt die Abweisung.

Erwägungen

Eintreten: Die Beschwerde richtet sich gegen einen letztinstanzlichen kantonalen Endentscheid in Steuersachen (Art. 82 Bst. a, Art. 86 Abs. 1 Bst. d und Abs. 2 BGG; Art. 146 DBG; Art. 73 StHG). Obwohl es sich um ein Rückweisungsurteil handelt, belässt dieses der kantonalen Verwaltung keinen Entscheidspielraum; sie hat lediglich die Steuern und Bussen neu zu berechnen. Das Urteil ist daher ein Endentscheid (Art. 90 BGG; BGE 138 I 143). Die einheitliche Beschwerde betreffend DBG und ICC ist zulässig (BGE 135 II 260). Die Anträge auf « Abweisung » der Nachsteuerverfügungen sind wegen der Devolutivwirkung des kantonalen Rechtsmittels unzulässig (BGE 136 II 101). Im Übrigen ist die Beschwerde zulässig.

Prüfungsbefugnis: Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), prüft die Verletzung von Grundrechten und kantonalem Recht jedoch nur, soweit die Rüge geltend gemacht und begründet wurde (Art. 106 Abs. 2 BGG). Es ist an die festgestellten Tatsachen gebunden, sofern nicht Willkür vorliegt oder eine Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG gegeben ist (Art. 105 Abs. 1 und Art. 97 Abs. 1 BGG); appellatorische Kritik ist unzulässig. Im Bereich des harmonisierten Steuerrechts prüft es frei, soweit das StHG den Kantonen einen Gestaltungsspielraum belässt (BGE 144 II 313).

Geldwerte Leistungen (DBG, Art. 20 Abs. 1 Bst. c DBG): Ein geldwerter Vorteil liegt vor, wenn die Gesellschaft einem Beteiligten oder einer ihm nahestehenden Person eine Leistung ohne entsprechende Gegenleistung erbringt, die einem Dritten nicht gewährt worden wäre, und wenn die Organe den Vorteil kannten oder hätten erkennen müssen (BGE 140 II 88; BGE 138 II 57). Die Dreieckstheorie findet Anwendung, wenn die Leistung über den Anteilsinhaber an eine nahestehende Person fliesst (BGE 138 II 57). Zur Beweislast (Art. 8 ZGB): Die Behörde hat die Tatsachen nachzuweisen, welche die Besteuerung rechtfertigen. Wenn die Gesellschaft jedoch nicht verbuchte und nicht gerechtfertigte Zahlungen leistet, kann beim Anteilsinhaber eine geldwerte Leistung vermutet werden; dieser muss dann substanziiert darlegen, dass die Aufrechnung nicht gerechtfertigt ist. Eine automatische Besteuerung besteht jedoch nicht.

Aufrechnung wegen des nicht deklarierten Umsatzes (141'684 Fr.): Der Beschwerdeführer macht geltend, die Barbezüge hätten dazu gedient, das Personal einer Schwestergesellschaft zum Selbstkostenpreis zu bezahlen, gemäss BGE 138 II 57 und dem Urteil 2C_88/2011. Das Bundesgericht hält fest, dass diese Argumentation auf Tatsachen beruht, die im angefochtenen Urteil nicht festgestellt wurden und daher nicht berücksichtigt werden können (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die Rüge der automatischen Besteuerung wird abgewiesen: Das Kantonsgericht hat die Beweise gewürdigt, namentlich die auf den Tausender gerundeten Rechnungen der [C. GmbH] , die angepassten Stundenabrechnungen, das Fehlen einer Tagesabrechnung, die unnötigen Bestätigungen und eine nach der Liquidation erstellte Rechnung, und ist zum Schluss gelangt, dass sie für die Bedürfnisse des Verfahrens erstellt wurden. Der Beschwerdeführer, der nahezu das gesamte und später das gesamte Kapital sowie die Einzelunterschrift innehatte, hätte substanziiert darlegen müssen, dass die…